Ammortamento

In economia l'ammortamento è un procedimento contabile con il quale un costo pluriennale di un bene viene ripartito tra gli esercizi di vita utile del bene stesso, facendolo partecipare per quote alla determinazione del reddito dei singoli esercizi.

Ammortamento fiscale

L’ammortamento fiscale è un istituto del diritto tributario italiano che disciplina la deducibilità delle quote di costo dei beni strumentali ai fini della determinazione del reddito d'impresa imponibile. Consiste in un processo tecnico-contabile finalizzato a ripartire nel tempo il costo dei beni strumentali a utilità pluriennale, in relazione alla loro progressiva perdita di valore economico, consentendo contestualmente una riduzione del reddito imponibile dell’impresa.

Quadro normativo

L’ammortamento fiscale è regolato dal Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), aggiornato con le modifiche introdotte dal D.L. 17 giugno 2025, n. 84, convertito con L. 30 luglio 2025, n. 108. L’articolo 102, al comma 1, TUIR disciplina l’ammortamento dei beni materiali strumentali, prevedendo che le quote siano deducibili a partire dall’esercizio in cui il bene entra in funzione, con una riduzione della quota al 50% per il primo anno. Lo stesso articolo 102, al comma 2, TUIR stabilisce che la deducibilità è limitata dai coefficienti stabiliti dal Ministro dell’Economia e delle Finanze, tramite il Decreto Ministeriale 31 Dicembre 1988 (D.M. 31 dicembre 1988), per categorie di beni omogenei, che rappresentano la quota massima deducibile. L’ammortamento cessa quando il valore residuo stimato è uguale o maggiore al valore netto contabile. L’ammortamento fiscale deve essere determinato secondo precise aliquote stabilite da decreto ministeriale, che definiscono la quota massima deducibile ai fini del reddito d’impresa.

Invece, l’articolo 103 TUIR disciplina i beni immateriali, come diritti di brevetto, marchi, avviamento e licenze, prevedendo percentuali e modalità di deduzione specifiche in relazione alla natura del bene.

L’articolo 102-bis TUIR stabilisce dei regimi particolari di ammortamento per talune categorie di beni strumentali, tra cui quelli oggetto di contratti di leasing, con modalità di deduzione differenti rispetto all’ammortamento ordinario.

Infine, l’articolo 108 TUIR si occupa di disciplinare le spese pluriennali, stabilendo che determinate spese sostenute per più esercizi possano essere dedotte in quote proporzionali all’effettivo periodo di competenza economica.

Descrizione

Quando un'azienda acquista un bene destinato ad essere utilizzato per più anni (ad es. un macchinario), il relativo costo sostenuto viene ripartito in funzione del numero di anni per l'acquisto in tante quote quanti sono gli esercizi nei quali il macchinario sarà presumibilmente impiegato. Se così non fosse il costo verrebbe imputato interamente all'esercizio in cui viene acquistato, disattendendo il principio della competenza economica dei componenti reddituali.

In Italia la procedura dell'ammortamento è prescritta dal codice civile (art. 2426 c.c.) ai fini della redazione del bilancio d'esercizio. Quindi l'ammortamento è il piano di restituzione graduale di un debito mediante il pagamento periodico di rate. In particolare, il piano di ammortamento è un prospetto che indica, per ogni periodo di rimborso (mese, trimestre, semestre), l'importo delle rate (suddiviso in quota capitale e quota interessi), il debito estinto e il capitale residuo (parte di capitale che il debitore deve ancora versare).

Altra cosa è l'ammortamento dettato dal legislatore fiscale, il quale si applica in sede di determinazione della base imponibile ai fini della liquidazione delle imposte.

Quello civilistico è libero (a parte qualche limitazione data dal codice civile per quanto riguarda l'avviamento); quello fiscale deve essere determinato in base a precise aliquote di ammortamento previste dal fisco (pubblicate con decreto ministeriale ogni anno), che indicano la quota massima deducibile ai fini della determinazione del reddito d'impresa fiscalmente imponibile. Molto spesso le aziende ritengono le aliquote fiscali adeguate anche sul piano civilistico e le utilizzano, ma lo fanno per libero arbitrio.

Ammortamento dei beni

L’ammortamento coinvolge sia i beni materiali che i beni immateriali, adottando per ciascuno specifiche discipline. La differenza principale tra beni materiali e immateriali in ambito fiscale riguarda la loro natura: i beni materiali sono tangibili e sono soggetti ad ammortamento per usura fisica, mentre i beni immateriali sono intangibili e sono ammortizzati in base all'esaurimento dell'utilità economica nel tempo. Tutti i beni ammortizzabili diventano immobilizzazioni materiali o immateriali, a seconda del tipo di bene coinvolto, quando vengono iscritti nello stato patrimoniale perché hanno utilità pluriennale.

Beni materiali

L'ammortamento dei beni materiali — quali fabbricati, impianti, macchinari e attrezzature — rappresenta il processo sistematico che riflette il consumo e la perdita di utilità dei beni strumentali impiegati nella produzione. La disciplina civilistica impone un piano razionale correlato alla residua vita utile del cespite, mentre quella fiscale ne regola la deducibilità: le quote sono ammesse dall'entrata in funzione del bene entro i limiti dei coefficienti ministeriali, ridotti alla metà per il primo esercizio.

Oggetto del calcolo è il costo, incrementato da eventuali manutenzioni straordinarie capitalizzate, al netto del valore residuo.

Non sono invece ammortizzabili i beni che, pur iscritti tra le immobilizzazioni materiali, non partecipano al processo produttivo o non subiscono deperimento. Rientrano in tale categoria i fabbricati civili non strumentali (detenuti a titolo di investimento) e i terreni.

Beni immateriali

L’ammortamento dei beni immateriali riguarda attività non tangibili, il cui costo viene ripartito su più esercizi, in relazione alla sua utilità economica pluriennale. Il valore economico di tali beni si esaurisce nel tempo a causa di fattori come l'obsolescenza tecnologica, la scadenza dei diritti legali o la perdita di valore di mercato.

Rientrano tra i beni immateriali soggetti ad ammortamento, i diritti di brevetto, i diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, il software, il know-how, i marchi, le concessioni, le licenze, le autorizzazioni.

La deduzione delle quote di ammortamento del costo dei beni immateriali è regolata dall’art 103 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR).

La normativa vigente prevede criteri differenti di deducibilità in base alla tipologia di bene immateriale. Il costo sostenuto per l’acquisizione di diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, brevetti, processi produttivi, formule o know-how è deducibile entro il limite del 50% del costo complessivo per ciascun periodo d’imposta. Per i diritti di concessione e per gli altri diritti iscritti tra le immobilizzazioni immateriali, le quote di ammortamento devono essere dedotte in modo coerente con la durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla normativa applicabile. Per i marchi e per l’avviamento, invece, la deduzione avviene secondo quote costanti fino a un massimo di un diciottesimo del costo complessivo per ogni anno.

Divergenza tra ammortamento civilistico e fiscale

La "divergenza tra ammortamento civilistico e fiscale" rappresenta una delle principali differenze tra la contabilità d’impresa e la normativa tributaria italiana. Mentre l’ammortamento civilistico, disciplinato dal Codice civile e dai principi contabili OIC, ha lo scopo di riflettere correttamente la perdita di valore dei beni nel tempo, l’ammortamento fiscale, regolato dal Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), determina la quota di costo deducibile ai fini delle imposte. Le differenti finalità e regole applicative generano disallineamenti tra il risultato civilistico e quello fiscale, con effetti sul bilancio, sul reddito imponibile e sulla pianificazione economico-finanziaria delle imprese.

Nel sistema contabile italiano esiste una distinzione tra "ammortamento civilistico" e "ammortamento fiscale". Il primo è disciplinato dal Codice civile italiano e dai principi contabili nazionali OIC, in particolare dall’OIC 16 relativo alle immobilizzazioni materiali, e ha la funzione di ripartire nel tempo il costo di un bene strumentale in base alla sua vita utile. L’articolo 2426 del Codice civile stabilisce che l’ammortamento deve avvenire «in modo sistematico, in relazione alla residua possibilità di utilizzazione del bene».

L'"ammortamento fiscale", invece, è regolato dagli articoli 102 e 103 del Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 917/1986) e dai decreti ministeriali che fissano i coefficienti di ammortamento per ciascuna categoria di beni. La finalità, in questo caso, è di natura fiscale: determinare la quota di costo deducibile dal reddito d’impresa. Le regole sono pertanto più rigide rispetto a quelle civilistiche e lasciano minore discrezionalità all’impresa.

Differenze principali

Le differenze tra ammortamento civilistico e fiscale derivano da logiche differenti e possono riguardare vari aspetti, tra cui:

• Momento di inizio: civilisticamente l’ammortamento decorre dal momento in cui il bene è pronto per l’uso, anche se non ancora utilizzato; fiscalmente, invece, la deduzione è ammessa solo dall’anno in cui il bene entra effettivamente in funzione.
• Durata del piano e prima quota: nel bilancio civilistico l’impresa può stimare la vita utile del bene sulla base della realtà aziendale, mentre ai fini fiscali deve attenersi ai coefficienti ministeriali.
• Beni di modico valore: civilisticamente si possono ammortizzare secondo il principio di competenza; fiscalmente, invece, quelli di valore inferiore a determinate soglie possono essere dedotti integralmente nell’esercizio d’acquisto.

Queste divergenze generano spesso differenze temporanee tra il risultato civilistico e quello fiscale, che vengono poi compensate attraverso le imposte anticipate e differite.

Cause delle differenze

Le divergenze tra ammortamento civilistico e fiscale derivano da differenti logiche di fondo. Le principali riguardano il momento di inizio dell’ammortamento, la prima quota deducibile, la durata del piano e il trattamento dei beni di modico valore.

a) Momento di inizio

Civilisticamente, l’ammortamento comincia quando il bene è pronto per l’uso, anche se non ancora effettivamente utilizzato. Fiscalmente, invece, la deduzione è ammessa solo dall’anno in cui il bene entra in funzione. Se un bene è pronto ma non ancora operativo, può quindi essere ammortizzato civilisticamente ma non fiscalmente, generando una differenza temporanea. Ad esempio, un macchinario consegnato a dicembre ma attivato solo a gennaio potrà essere ammortizzato civilisticamente nell’anno di consegna, ma fiscalmente solo dall’anno successivo.

b) Prima quota

Il TUIR stabilisce che la quota di ammortamento deducibile nel primo esercizio sia pari alla metà di quella ordinaria. In bilancio, invece, è possibile calcolare la quota proporzionalmente ai mesi di utilizzo (pro rata temporis). Nel primo anno le due quote possono quindi differire sensibilmente, richiedendo opportune rettifiche fiscali.

c) Durata del piano e metodo

In ambito civilistico, la vita utile del bene è stimata in base all’esperienza aziendale e ai fattori tecnici. In ambito fiscale, invece, si applicano i coefficienti massimi previsti dal Decreto ministeriale 31 dicembre 1988, che approva i coefficienti di ammortamento ai fini fiscali. Se l’impresa ammortizza civilisticamente con un ritmo più rapido, dovrà aumentare il reddito imponibile mediante una variazione in aumento.

d) Beni di modico valore

Fiscalmente, i beni con costo inferiore a 516,46 euro possono essere dedotti integralmente nell’anno di acquisto. Civilisticamente, questa possibilità non è espressamente prevista, ma nella prassi aziendale tali beni vengono spesso trattati come spese di esercizio di modesta entità.

Effetti contabili e fiscali

Le differenze tra i due sistemi producono effetti diretti sia sul bilancio che sulla dichiarazione dei redditi. In particolare, generano scostamenti temporanei tra utile civilistico e reddito imponibile, che devono essere corretti tramite variazioni in aumento o in diminuzione secondo l’articolo 83 del TUIR.

Quando le differenze sono temporanee, occorre registrare imposte differite o anticipate in base all’OIC 25 – Imposte sul reddito. Se la deduzione fiscale è rinviata rispetto a quella civilistica, si genera un’imposta differita attiva; se invece la deduzione fiscale è anticipata, si rileva un’imposta differita passiva.

Le imprese devono quindi predisporre due piani di ammortamento distinti:

• uno civilistico, utilizzato per il bilancio e il conto economico;
• uno fiscale, usato per la determinazione del reddito imponibile.

Nella nota integrativa devono essere indicate le politiche di ammortamento adottate, la vita utile stimata e le eventuali modifiche rispetto agli esercizi precedenti, garantendo trasparenza e correttezza informativa.

Aspetti pratici e gestionali

Le differenze tra ammortamento civilistico e fiscale non rappresentano soltanto una questione tecnica, ma anche gestionale. Esse incidono sulle scelte strategiche dell’impresa, influenzando il carico fiscale, la distribuzione degli utili e la pianificazione degli investimenti.

Le piccole e medie imprese, in particolare, devono prestare attenzione ad evitare errori ricorrenti, come:

• l’applicazione automatica dei coefficienti fiscali senza considerare la reale vita utile del bene;
• la mancata rilevazione delle variazioni fiscali in dichiarazione;
• l’insufficiente informativa in nota integrativa in merito ai criteri adottati.

Una corretta pianificazione degli ammortamenti consente di ottimizzare il risultato economico e di garantire la conformità alle disposizioni civili e fiscali vigenti.

Conclusioni

La divergenza tra ammortamento civilistico e fiscale deriva dai differenti obiettivi delle due discipline: l’ammortamento civilistico mira a rappresentare correttamente il consumo economico dei beni e la reale situazione patrimoniale dell’impresa, mentre quello fiscale è finalizzato alla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi.

Nella pratica operativa, la coesistenza di due piani di ammortamento distinti — uno civilistico e uno fiscale — comporta un maggiore carico amministrativo e un potenziale rischio di errori, soprattutto per le piccole e medie imprese. Le differenze tra utile civilistico e reddito imponibile possono inoltre complicare la pianificazione finanziaria e la gestione dei rapporti con l’Amministrazione fiscale.

Sebbene la normativa tributaria sia chiara, essa presenta talvolta una certa rigidità: i coefficienti ministeriali di ammortamento non sempre rispecchiano la vita utile effettiva dei beni, generando differenze temporanee e la necessità di rilevare imposte differite. Una maggiore flessibilità normativa, accompagnata da strumenti gestionali aggiornati e linee guida operative, potrebbe favorire un sistema più aderente alla realtà economica, senza compromettere la trasparenza e la correttezza del bilancio.

In definitiva, una gestione accurata delle divergenze tra ammortamento civilistico e fiscale è essenziale per assicurare bilanci attendibili, evitare contestazioni fiscali e garantire una pianificazione aziendale efficace e sostenibile.

Le tabelle ministeriali di ammortamento: garanzia e limite nel sistema fiscale italiano

Al fine di dare uniformità e certezza al regime della deducibilità fiscale, il legislatore, con il D.M. 31 dicembre 1988, ad oggi principale riferimento normativo - nonostante il contesto economico e tecnologico estremamente differente – individua i coefficienti percentuali applicabili ai fini della deduzione fiscale delle quote di ammortamento dei beni strumentali attraverso le Tabelle Ministeriali di Ammortamento, presenti in allegato allo stesso.

Fondamento normativo e gestione dei coefficienti

Il quadro normativo è delineato dall’art. 102, comma 2, del D.P.R. 917/1986 (TUIR), che prevede l’applicabilità e la deducibilità conseguente delle quote di ammortamento “nel limite dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro delle finanze” come dimostrato dall'Organismo Italiano di Contabilità (OIC), “Principio contabile OIC 16 – Immobilizzazioni materiali. In attuazione di quest’ultimo, come sopra anticipato, con il D.M. 31 dicembre 1988 si definisce per ciascun settore di produzione, in base alla vita utile del bene, il limite massimo di deducibilità. A partire da 1994 al fine di rivedere ed aggiornare questi limiti si proposero diversi decreti che tuttavia operarono solo marginalmente. A chiarire maggiormente la situazione, nel 2000, con la Circolare n. 98/E, il Ministero delle Finanze specifica che i coefficienti figurano come limiti massimi e non obbligatori, ma costituiscono comunque parametro vincolante per la determinazione del reddito d’impresa.

Ad oggi sul piano teorico, l’ammortamento rappresenta la ripartizione del costo di un’immobilizzazione nel periodo della sua stimata vita utile con un metodo sistematico e razionale indipendentemente dai risultati conseguiti nell’esercizio. Differentemente, in ambito fiscale, la materia è subordinata ai limiti ministeriali, creando spesso contrasto tra il valore economico e fiscale.

Come osserva Selicato su Rivista di diritto tributario (2021) la normativa - incluso il richiamo al D.M. 31 dicembre 1988 - è ormai anacronistica e non più adeguata ai tempi. I coefficienti di ammortamento ministeriali del 1988 siano superati rispetto all’evoluzione tecnica e produttiva: la legge di bilancio 2021 (L. 178/2020) continua a richiamare parametri vecchi, non più coerenti con la realtà economica attuale.

Il duplice volto della rigidità: garanzia e limite

a) La rigidità come garanzia

L’obiettivo sempre perseguito dal legislatore è dare garanzia di uniformità e neutralità fiscale attraverso tabelle ministeriali rigide ed eguali per ogni tipologia di impresa. Logicamente, la rigidità va ad escludere l’arbitrio di queste impedendo che riducano notevolmente, in mancanza di coefficienti rigidi, la vita utile dei beni per anticiparne le relative deduzioni fiscali.

b) La rigidità come limite

Purtroppo, la medesima rigidità, e soprattutto il mancato aggiornamento – non solo marginale – delle tabelle del 1988, ancora ad oggi usate ma che oramai riflettono un’economia industriale di quarant’anni fa, di sicuro fondata su cicli operativi più lunghi e beni materiali più stabili, risulta superata e si presenta come un vero e proprio ostacolo. Oggigiorno, nel 2025, i comparti innovativi come l’informatica, le telecomunicazioni e l’automazione hanno una vita utile assai inferiore rispetto ai coefficienti fissati nel 1988 – “Il sistema ricorre a tabelle basate sulla durata media dei beni, ma non considera l’obsolescenza rapida dei comparti tecnologici".

Una tesi LUISS evidenzia che la determinazione della vita utile deve basarsi su fattori economici e tecnologici effettivi, non su schemi rigidi o tabellari, proprio per evitare distorsioni nei settori innovativi. Il tema risulta radicato anche negli atti del Senato auspicanti una revisione reale al fine di adeguarle al progresso tecnico. La mancata revisione comporta distorsioni economiche e fiscali: beni obsoleti sono ancora soggetti a coefficienti elevati, mentre gli investimenti nelle nuove tecnologie subiscono tempi di ammortamento irrealistici.

La quota di ammortamento: le relative problematiche

L'Amministrazione finanziaria, in particolare, l'Agenzia delle Entrate, dispone del potere di disconoscere le quote di ammortamento dichiarate da un'impresa qualora riscontri irregolarità o incongruenze nella loro contabilizzazione o deduzione. Tale Facoltà (diritto) può essere esercitata in diversi casi, tra cui:

Non conformità dei beni ai requisiti di strumentalità

Un bene per essere ammortizzabile, deve avere carattere strumentale, ossia essere destinato all'uso diretto e funzionale all'attività aziendale. Qualora il bene sia utilizzato per fini personali o non pertinenti all'attività di impresa, esso non può essere considerato strumentale e di conseguenza ammortizzabile.

La Corte di cassazione (Italia), con la Cass. civ., sez. V sentenza 13/02/2023, n. 4365., ha ribadito che un bene privo di inerenza rispetto all'attività esercitata comporta non solo l'indeducibilità dei relativi costi, ma anche l'esclusione dei componenti positivi derivanti dal suo utilizzo dalla disciplina del reddito di impresa.

Inoltre, la sentenza n. 16546 del 2018 ha precisato che nel caso in cui un'impresa intenda dedurre quote di ammortamento relative ad un Bene immobile, è sempre necessaria la prova dell'inerenza del bene o, in alternativa, la dimostrazione dell'impossibilità di destinarlo ad altro uso senza radicali trasformazioni strutturali.

Non conformità ai criteri di ammortamento previsti dalla normativa fiscale

La legislazione italiana stabilisce regole specifiche riguardo alla modalità di ammortamento dei beni strumentali:

• la durata dell'ammortamento, che deve essere coerente con la vita utile del bene;
• la metodologia di ammortamento, che può essere lineare o a quote variabili/ decrescenti, secondo quanto previsto dalla normativa;
• l'impiego delle tabelle ufficiali ministeriali, le quali indicano le percentuali di ammortamento per ciascuna tipologia di bene.

Qualora, l'impresa adotti criteri difformi da quelli stabiliti dalla legge, l'Agenzia delle Entrate può disconoscere le relative deduzioni in conformità delle regole civilistiche di redazione del bilancio, come precisato dalla Corte di Cassazione, con l'Ordinanza n.3618 del 2020 .

Deducibilità eccessiva delle quote di ammortamento

Se un’impresa deduce un importo maggiore rispetto a quanto consentito dalla normativa, l’amministrazione finanziaria può considerare eccessiva la deduzione. In tal caso, l’Agenzia delle Entrate può rettificare il bilancio e ridurre le deduzioni consentite, imponendo il pagamento delle imposte non versate. È facoltà del contribuente dedurre una quota inferiore, ma non superiore.

Inoltre, la Corte di Cassazione con la sentenza n. 22016 del 2014 , ha chiarito che il piano di ammortamento indicato in bilancio non può essere arbitrariamente modificato nella dichiarazione dei redditi: le quote devono essere determinate in modo coerente e non discrezionale.

Conseguenze dell'impresa in caso di disconoscimento delle quote di ammortamento

L'impresa può subire determinate conseguenze:

• Rettifica del reddito imponibile: le deduzioni non riconosciute vengono aggiunte al reddito di impresa, aumentando quindi l’utile Imponibile e, di conseguenza, le imposte da pagare.
• Sanzioni e interessi: oltre al pagamento delle imposte dovute, l’impresa può essere soggetta a sanzioni amministrative e a interessi per il ritardato pagamento delle imposte.

La sospensione degli ammortamenti: post Covid-19

Il legislatore per sostenere le imprese durante l'emergenza sanitaria del COVID-19, ha introdotto una misura legislativa straordinaria. Come riportato da " Bilancio e Revisione" , il Decreto Agosto (D.L. n. 104/2020), ha riconosciuto alle società che redigono il bilancio secondo i principi contabili nazionali (OIC) la possibilità di sospendere fino al 100% degli ammortamenti dei beni materiali e immateriali per l'esercizio in corso alla data di entrata in vigore del decreto.

Dal punto di vista fiscale, la sospensione degli ammortamenti non preclude la deducibilità delle relative quote ai fini delle imposte dirette ( IRES e IRAP). Tuttavia, le imprese che decidono di avvalersi di tale facoltà sono tenute a rispettare due principali obblighi:

1. fornire informazioni dettagliate nella nota integrativa del bilancio in merito alla decisione di sospendere gli ammortamenti
2. destinare a riserva indisponibile del patrimonio netto una somma di utili pari alla quota di ammortamento sospesa.

Ulteriori sviluppi normativi e criticità applicative sulla sospensione degli ammortamenti

L'art. 60 del D.L. 104/2020 ha introdotto, per i soggetti che adottano i principi contabili nazionali, la possibilità di sospendere fino al 100% della quota annua di ammortamento nel bilancio relativo all'esercizio in corso al 31 dicembre 2020.

La misura, destinata a mitigare gli effetti economici della pandemia da Covid-19, è stata successivamente prorogata dalle legge n. 234/2021 con riferimento ai bilanci chiusi al 31 dicembre 2021.

L'art. 1, comma 711, della legge di Bilancio del 2022, ha previsto che la sospensione sia applicabile ai soli soggetti che, nell'esercizio 2020, non abbiano effettuato il 100% degli ammortamenti. Tale formulazione ha generato osservazioni in dottrina, poiché l'interpretazione letterale escluderebbe dall'estensione della misura i soggetti che nel 2020 abbiano sospeso solo una parte delle quote di ammortamento.

In assenza di chiarimenti ufficiali da parte dell'Agenzia delle Entrate, rimane confermata la deducibilità fiscale delle quote di ammortamento e la possibilità di effettuare la deduzione extracontabile in dichiarazione dei redditi. I soggetti che si avvalgono della sospensione devono istituire una riserva indisponibile di importo pari alla quota non ammortizzata, integrandola con utili o riserve future in caso di insufficienza. È inoltre necessario rilevare la fiscalità differita secondo quanto previsto dall'OIC 25 e fornire nella nota integrativa un’adeguata informativa sulle ragioni della deroga, sull’ammontare della riserva e sugli effetti sul bilancio d’esercizio.

Caratteristiche

Gli ammortamenti possono essere di diversa natura. A seconda dell'oggetto dell'ammortamento si distingue in:

• immobilizzazioni materiali: insieme di tutti i fattori produttivi ad utilità pluriennale fisicamente tangibili (ad esempio, fabbricati, macchinari, impianti, automezzi, attrezzature industriali e commerciali, computer, mobili d'ufficio ecc.);
• immobilizzazioni immateriali: insieme di tutti i fattori produttivi ad utilità pluriennale non fisicamente tangibili (ad esempio, brevetti e marchi, diritti di utilizzo di opere dell'ingegno, concessioni governative, costi di ricerca & sviluppo, ecc.).

Tali beni e servizi vengono acquistati o prodotti in economia dall'impresa in un determinato esercizio, ma vengono usati in più esercizi.

Solitamente, nella prassi, per le immobilizzazioni materiali si applica il cosiddetto "metodo indiretto", che fa uso del fondo ammortamento; per le immobilizzazioni immateriali si applica il "metodo diretto'", che consiste nel portare direttamente in deduzione dal costo storico del bene pluriennale le quote d'ammortamento.

Il D. lgs. n. 223/2006 art. 36, recepito nel principio contabile OIC 16, ha reso fiscalmente indeducibile l'ammortamento delle aree occupate da costruzioni, per cui l'ammortamento delle immobilizzazioni materiali dovrebbe essere limitato al valore dei fabbricati strumentali -per natura e destinazione-, escludendo quello delle pertinenze e dei terreni che generalmente non subiscono degrado ed hanno vita utile illimitata. Il valore delle aree di sedime può essere stimato con una percentuale forfettaria (es. 20%) del costo complessivo del fabbricato, in base alle aggiornate stime sociali.

Ammortamento economico

Ammortamento economico è una situazione in cui il valore della proprietà diminuisce per motivi che nulla hanno a che fare con la qualità della proprietà stessa. Come conseguenza del deprezzamento, la proprietà non può più essere messa sul mercato allo stesso valore di cui un tempo godeva. Ciò influisce negativamente sulla capacità di ottenere un mutuo sulla proprietà, o anche un prestito di denaro utilizzando la proprietà come garanzia. Qualora il proprietario scelga di vendere l'immobile, vi è la possibilità che possa subire una perdita, qualora l'ammortamento economico fosse così grave da far sì che il prezzo di mercato scenda al di sotto dell'importo originariamente pagato per la suddetta proprietà. In molti casi, l'ammortamento economico non comporta cambiamenti nell'integrità della proprietà stessa. Gli edifici su un tratto di terra possono essere ancora robusti e mantenere invariati tutti i benefici che erano disponibili in precedenza, in termini di comfort, efficienza energetica, eccetera. L'ammortamento avviene a causa di uno o più fattori che coinvolgono la zona intorno alla proprietà del terreno, che la hanno resa meno desiderabile, e quindi meno attraente per i potenziali acquirenti.

Ci sono due ragioni comuni per cui l'ammortamento economico degli immobili avviene. La prima ha a che fare con un calo generale nella zona che circonda la proprietà. Ciò può verificarsi a causa di uno spostamento della desiderabilità di un quartiere residenziale, a volte causata dal fatto che persone di una fascia economica più agiata abbiano scelto di spostarsi fuori della zona, facendo sì che persone appartenenti ad una fascia economica inferiore si spostino nell'area. Questo tipo di cambiamento può avvenire anche attraverso lo sviluppo di nuove aree residenziali che attirano l'attenzione dei compratori, ad esempio a causa della loro vicinanza ai centri commerciali o finanziari. Di conseguenza, la mancanza di domanda di immobili nel quartiere, forza ad abbassarne il valore. L'ammortamento economico a volte può avvenire a causa di modifiche nella zonizzazione per una data area. Ad esempio, se un'area è suddivisa in zone per uso residenziale, ma tale suddivisione in zone viene successivamente modificata per consentire l'insediamento di imprese commerciali, questo può causare il deprezzamento di alcune proprietà, dovuto al fatto che tratti di abitazioni siano sostituite da grandi imprese o fabbriche. In questi casi il rezoning rende la zona meno desiderabile per chi desidera pace e tranquillità alla fine della giornata, e ciò deprezza il valore di tali immobili residenziali. Per impianti e macchinari acquisiti in leasing la durata dell'ammortamento è il minimo tra la vita utile e la durata del contratto.

La manutenzione ordinaria è interamente imputata a conto economico nel corso dell'esercizio, mentre è capitalizzata sui cespiti relativi con ammortamento pluriennale ogni spesa incrementativa destinata al prolungamento della loro vita utile.

Calcolo delle quote di ammortamento

Per ciascun bene ammortizzabile è deducibile una quota di ammortamento non superiore a quella risultante dall'applicazione al costo del bene del coefficiente di ammortamento stabilito con decreto del ministro dell'economia e delle finanze. I coefficienti sono stabiliti tenendo conto di due fattori:

• il settore di attività in cui opera l'impresa.
• la categoria cui appartiene il bene.

L'ammortamento così calcolato prende il nome di ammortamento ordinario.

Nel calcolo delle quote per mezzo del piano di ammortamento, occorre considerare:

• il costo storico di acquisizione del bene, che comprende anche eventuali oneri accessori.
• il valore presunto di realizzo al termine della durata utile del bene per l'azienda, che è spesso uguale a zero.
• il valore da ammortizzare, dato dalla differenza fra il valore storico ed il presunto valore di realizzo.
• la vita utile del bene espressa in anni o in mesi viene ipotizzata sulla base della sua durata fisica e della sua utilità tecnico-economica.
• il criterio di suddivisione nel tempo delle quote da ammortizzare; esistono diversi criteri di ripartizione delle quote (matematici a quote costanti o decrescenti, elastici in base alle effettive esigenze aziendali, economici fissati di anno in anno in base alla residua possibilità di futuro utilizzo del bene).

Esempio di determinazione della quota di ammortamento

A fine esercizio un'impresa commerciale ammortizza i fabbricati, del costo storico di 780000 €, applicando il coefficiente di ammortamento 3%; il costo delle aree occupate delle costruzioni è pari a 195000 €. Il valore da ammortizzare è dato dalla differenza tra il costo storico dei fabbricati ed il costo delle aree occupate dalle costruzioni:

€ (780 000-195 000)= 585000 € (valore da ammortizzare)

Moltiplicando il valore da ammortizzare per il coefficiente di ammortamento, si ottiene la quota di ammortamento di competenza all'esercizio:

€ (585 000*3%)= 17550 € (quota ammortamento)

Stima della vita utile del bene

La stima della vita utile del bene è il presupposto tecnico e logico del processo di ammortamento.

Tale parametro non coincide con la semplice durata materiale del bene, ma riflette la sua capacità di generare benefici economici futuri per l’impresa.

L’ammortamento non ha lo scopo di tradurre l’usura fisica del bene, ma di ripartirne il costo lungo il periodo in cui esso contribuisce alla formazione dei ricavi, coerentemente con il principio di competenza economica.

Il principio contabile nazionale OIC 16 chiarisce che la vita utile coincide con il periodo di tempo durante il quale si prevede che il bene sarà utilizzato, o con il numero di unità di produzione ottenibili, e che l’ammortamento deve essere effettuato secondo un criterio coerente con la reale utilizzazione economica del bene.

Lo IAS 16 – nella prospettiva internazionale – collega la determinazione della quota al modello di consumo dei benefici economici futuri, e mostra la prevalenza della logica economica su quella meramente fisica.

L’art. 2426, comma 1, n. 2 del codice civile conferma che il costo delle immobilizzazioni deve essere ammortizzato in relazione alla residua possibilità di utilizzazione, stabilendo la necessità di collegare l’imputazione del costo all’effettiva capacità di impiego del bene.

Ne consegue che la determinazione della vita utile non è un atto meccanico, ma una stima dell’organo amministrativo, da motivare sulla base di dati oggettivi e verificabili.

Una stima non coerente con i dati disponibili finirebbe per alterare il risultato economico e compromettere la correttezza e la veridicità del bilancio d'esercizio.

Criteri di stima

La determinazione della vita utile implica la considerazione simultanea di elementi tecnici, economici e giuridici, da adattare al contesto concreto dell’impresa.

Tra i principali fattori:

• intensità e modalità di utilizzo, che influenzano direttamente il ritmo di consumo dei benefici economici
• condizioni operative e ambientali, nonché le politiche di manutenzione, le quali incidono sulla durata economica più che su quella fisica
• obsolescenza tecnologica o normativa, capace di anticipare la perdita di utilità
• vincoli legali o contrattuali (concessione, locazione, licenza) che limitano temporalmente la disponibilità del bene;
• esistenza di un valore residuo o di un mercato secondario, che riduce la base ammortizzabile.

Metodo di ammortamento e revisione della vita utile

Il metodo di ammortamento deve riflettere la modalità con cui il bene consuma la propria utilità economica.

Le principali configurazioni sono:

• lineare, quando i benefici si distribuiscono uniformemente nel tempo;
• a unità di produzione, quando i benefici sono proporzionali all’output (ad esempio ore, chilometri, quantità prodotte);
• decrescente, se l’utilità è maggiore nelle fasi iniziali o se si prevede una rapida obsolescenza.

Il mutamento delle condizioni operative o del modello di consumo costituisce un cambiamento di stima, da applicare prospetticamente secondo i criteri indicati dall'OIC 29 e dallo IAS 8.

Entrambi i sistemi richiedono di rivedere periodicamente la vita utile e se necessario il valore residuo del bene.

In ambito internazionale, lo IAS 16 impone la verifica almeno annuale; nel sistema nazionale, la revisione è richiesta volta che intervengano variazioni significative nei dati iniziali.

L'OIC 16 precisa, inoltre, che la vita utile deve essere oggetto di revisione quando sopraggiungano elementi nuovi in grado di modificarne la durata.

Qualora, infine, emergano indicatori di perdita di valore non assorbiti dal piano di ammortamento, si procede al test di recuperabilità (impairment test) previsto dallo IAS 36 o, in ambito interno, dall'OIC 9, riducendo il valore contabile fino al livello del valore recuperabile.

La corretta stima della vita utile incide in modo diretto sulla qualità informativa del bilancio. Una durata eccessiva riduce le quote di ammortamento e può comportare sopravvalutazioni dell’attivo, mentre una durata troppo breve determina l’effetto opposto, riducendo l’utile e compromettendo la comparabilità tra esercizi.

La nota integrativa deve quindi illustrare con chiarezza i criteri adottati, le vite utili o le aliquote applicate e le eventuali variazioni intervenute, per consentire al lettore di valutare la ragionevolezza delle stime.

Finanza

In finanza, per ammortamento si intende il processo con il quale il debitore restituisce il capitale preso a prestito e gli interessi maturati sul debito.

Il capitale mutuato $S$ viene diviso in $n$ quote di capitale a cui vengono aggiunti gli interessi, la somma dà la rata di ammortamento da corrispondere in $n$ epoche solitamente equintervallate.

Per la $k=1,\dots ,n$, la $k$-esima rata di ammortamento $R_{k}$ comprende una quota di capitale $C_{k}$ e una di interessi $I_{k}$:

$R_{k}=C_{k}+I_{k}$.

L'equazione di equivalenza tra la prestazione del mutuante e la prestazione del mutuatario, in Regime di Interesse composto, è la seguente (equazione di chiusura finanziaria):

$S=\sum _{k=0}^{n}R_{k}(1+i)^{-k}$.

Inoltre deve sussistere il vincolo (chiusura contabile):

$S=\sum _{k=0}^{n}C_{k}$.

Il debito residuo, $D_{k}$ è definito come le quote capitale ancora da corrispondere dopo il pagamento di una rata:

$D_{k}=S-\sum _{j=0}^{k}C_{j}$,

cioè il debito residuo è uguale alla differenza tra il capitale mutuato e la somma delle quote capitale già corrisposte.

Si dimostra facilmente al tempo $k$ che + verificata la chiusura finanziaria:

$D_{k}=\sum _{j>k}R_{j}(1+i)^{-(j-k)}$,

e la chiusura contabile

$D_{k}=\sum _{j>k}C_{k}$.

Il valore attuale delle rate ancora da versare, cd. valore residuo, si calcola in base ad un tasso di valutazione che spesso è diverso dal tasso d'interesse del prestito ed è legato ai tassi vigenti al momento $t$ della valutazione.

$V_{t}=\sum _{k>t}R_{k}[1+i(t)]^{-(k-t)}$.

dove $i(t)$ è il tasso di valutazione al tempo $t$.

Più in generale si usa un tasso di interesse diverso per ciascuna scadenza: se $i(t,k)$ è il tasso di interesse al tempo $t$ per la scadenza alla quale è esigibile la $k$-esima rata, allora

$V_{t}=\sum _{k>t}R_{k}[1+i(t,k)]^{-(k-t)}$.

Nel valore residuo possiamo distinguere due componenti:

• la nuda proprietà, calcolata come valore attuale delle quote capitale ancora da versare

$P_{t}=\sum _{k>t}C_{k}[1+i(t)]^{-(k-t)}$,

• l'usufrutto, cioè il valore attuale delle quote d'interesse future

$U_{t}=\sum _{k>t}I_{k}[1+i(t)]^{-(k-t)}$,

con le ovvie estensioni al caso di tasso di interesse diverso per ciascuna scadenza.

Naturalmente vale la condizione:

$V_{t}=P_{t}+U_{t}$.

Può essere utile tale suddivisione quando il capitale prestato viene affidato ad operatori diversi.

Alcune tecniche di ammortamento

Il piano di ammortamento di un prestito è la specificazione di una successione di tempi, quote di capitali $C_{k}$, e quote di interessi $I_{k}$, rivolti al rimborso di un prestito. Esistono varie tecniche di ammortamento:

• Ammortamento a rate posticipate
• Ammortamento a rate anticipate
• Ammortamento con anticipazione degli interessi
• Ammortamento con quote capitali costanti (italiano)
• Ammortamento con quote capitali costanti (tedesco)
• Ammortamento a rate costanti (francese)
• Ammortamento con quote di accumulazione a due tassi (americano)
• Regola del 78

Conclusioni

Fondamento logico dell’ammortamento è proprio la correlazione tra costo e utilità economica del bene, che purtroppo, l’assenza di aggiornamento sistematico dal 1988 non rappresenta. Certezza giuridica e uniformità di trattamento non sono sufficienti a colmare il vuoto lasciato dall’inadeguatezza temporale, che incide sulla rappresentazione del reddito d’impresa e sulla competitività dei settori innovativi.

Obiettivo ultimo: unire la stabilità normativa con la realtà economica, prevedendo aggiornamenti periodici in modo tale da ricalibrare le tabelle ministeriali al fine di limitare l’arbitrio delle imprese mantenendo rigidità, certezza e uniformità di trattamento.

Tutto ciò in premesso, emerge come tutti i problemi tradizionalmente associati alla materia dell'ammortamento fiscale - e in materia civilistica - derivino da una stessa matrice di fondo. In sostanza, si tratta del tentativo – spesso difficile – di trasformare in numeri certi una realtà che per sua natura è incerta e variabile. La vita utile di un bene, la sua obsolescenza, l’effettivo utilizzo: sono tutti fattori che sfuggono a una misurazione precisa. Questa incertezza si scontra con due sistemi di regole spesso divergenti. Da un lato, la contabilità civilistica cerca di rappresentare fedelmente la situazione economica dell’impresa, riflettendo il consumo reale dei beni. Dall’altro, la normativa fiscale tende a imporre rigidità, con coefficienti predeterminati e semplificazioni che privilegiano uniformità e controllo sul gettito, ma che a volte poco hanno a che fare con la realtà economica concreta. Da questo scontro nascono molte delle tensioni che conosciamo: divergenza tra ammortamento civilistico e fiscale, rigidità dei coefficienti, difficoltà nel calcolo delle quote annuali. Dietro questi problemi si intravede un conflitto più ampio: quello tra diritto positivo, tecnica contabile e realtà economica. In questo senso, la matrice comune dei problemi legati all’ammortamento non è tecnica, ma concettuale: è la tensione costante tra certezza normativa e incertezza della vita economica dei beni.

Bibliografia

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 – Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR), consultabile in PDF su Agenzia delle Entrate.
• Decreto Ministeriale 31 dicembre 1988, «Coefficienti di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali», Ministero delle Finanze; pubblicato in Gazzetta Ufficiale 8 febbraio 1989, n. 30, S.O.; consultabile in PDF.
• Art. 102 – Ammortamento dei beni materiali strumentali, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, consultabile su Ministero dell’Economia e delle Finanze.
• Art. 103 – Ammortamento dei beni immateriali, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, consultabile su Ministero dell’Economia e delle Finanze.
• Art. 102-bis – Regimi particolari di ammortamento, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, consultabile su Ministero dell’Economia e delle Finanze.
• Art. 108 – Spese pluriennali, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, consultabile su Ministero dell’Economia e delle Finanze.
• D.L. 17 giugno 2025, n. 84
• L. 30 luglio 2025, n. 108 *** ATTO COMPLETO ***
• Art. 2426 c.c. – Valutazione delle immobilizzazioni e ammortamenti
• Circolare Agenzia delle Entrate n. 98/E del 2000
• Legge di bilancio 2021 – L. 178/2020
• Selicato, Rivista di diritto tributario, 2021
• Organismo Italiano di Contabilità, OIC 16 - Immobilizzazioni materiali, Roma.
• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR).
• Codice civile italiano, art. 2426.
• Decreto Ministeriale 31 dicembre 1988, Coefficienti di ammortamento ai fini fiscali.
• OIC 25, Imposte sul reddito, Fondazione OIC.
• Assonime, Note e studi sul bilancio d’esercizio, 2022.
• Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti, Guida alla fiscalità differita

Voci correlate

• Iperammortamento
• Superammortamento
• Vita utile
• impresa
• Codice civile (Italia)
• Testo unico delle imposte sui redditi

Altri progetti

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Collegamenti esterni

• Ammortamento, su Treccani.it – Enciclopedie on line, Istituto dell'Enciclopedia Italiana.
• Vincenzo Vianello, AMMORTAMENTO, in Enciclopedia Italiana, Istituto dell'Enciclopedia Italiana, 1929.
• Ammortaménto, su Vocabolario Treccani, Istituto dell'Enciclopedia Italiana.
• ammortaménto, su sapere.it, De Agostini.
• Ammortamento, in Enciclopedia della Matematica, Istituto dell'Enciclopedia Italiana, 2013.
• Laura Ziani, Ammortamento, in Dizionario di Economia e Finanza, Istituto dell'Enciclopedia Italiana, 2012.
• Ammortamento, in Dizionario di Economia e Finanza, Istituto dell'Enciclopedia Italiana, 2012. Calcolo del piano di ammortamento
• Fondazione OIC – Principi contabili nazionali
• Normattiva – Testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 917/1986)
• Codice civile italiano aggiornato